Суть договора поставки – предоставить товар покупателю. Распространённый вопрос: когда покупатель становится собственником? Именно с этого момента у покупателя появляется возможность распоряжаться товаром.
Например, он может его продать или сдать в аренду. Но какой именно документ свидетельствует о получении товара? Как определить момент перехода права собственности?
Все нюансы перехода права собственности вы можете узнать из статьи нашего эксперта Анастасии Чекмаревой.
Момент перехода права собственности может быть установлен договором. Если ничего не прописано – руководствуемся законом.
На что влияет момент перехода права собственности?
- на возможность распоряжаться полученным, но неоплаченным товаром. Например, покупатель до перехода права собственности не может его продать или сдать в аренду;
- на возможность поставщика вернуть товар в случае его неоплаты. Если покупатель стал собственником товара до оплаты, то поставщик не сможет потребовать возврат, только ожидать оплату.
В законе прописано, что переход права собственности происходит в момент передачи товара покупателю ( ст. 223 ГК РФ ). Передача возможна различными способами: доставка поставщиком, доставка с помощью транспортной компании или выборка (самовывоз). От способа зависит, когда именно покупатель становится собственником.
В справочно-правовой системе КонсультантПлюс есть Путеводители по любым видам договоров, а также полная база сопутствующих документов
Переход права собственности при доставке
Если в договоре ничего не прописано про условия доставки, то товар должен быть доставлен на любых условиях по выбору поставщика. Он может поставить его самостоятельно либо с помощью транспортной компании. В данном случае покупатель становится собственником в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу ( п. 1 ст. 223 , п. 1 ст. 224 , абз.
2 п. 1 ст. 458 ГК РФ ).
Обратите внимание, вручение транспортной накладной или иного документа, свидетельствующего о передаче, приравнивается к передаче самого товара (п. 3 ст. 224 ГК РФ).
Для определения момента передачи используются подтверждающие документы:
- акты приёма-передачи;
- транспортные накладные;
- УПД —
Такие документы могут подтвердить, что фактическая передача состоялась, пока не доказано обратное. Такая позиция подтверждается судебной практикой. Определение ВС РФ от 04.02.2016 № 303-ЭС15-14545 .
При согласовании перехода права собственности при доставке в договоре рекомендуем связать этот момент с подписанием документов: акта приёма-передачи, товарной или товарно-транспортной накладной и др. Конкретизируйте, к подписанию какого именно документа привязан этот момент, чтобы избежать спорных моментов. Даты подписания различных документов могут отличаться.
Пример формулировки
Право собственности на товар переходит от поставщика к покупателю с момента его передачи представителем поставщика на склад покупателя и подписания накладной представителем покупателя.
Переход права собственности можно привязать и к другому моменту. Например, в случае если у вас заключён договор поставки партиями, то можно предусмотреть, что в собственность продукция переходит в дату получения последней части месячной партии в полном объёме.
Пример формулировки
Моментом перехода права собственности на поставляемую продукцию считается дата приёма последней части месячной партии товара, указанная в товарно-транспортных документах.
В этой статье наш эксперт рассказала об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости.
Переход права собственности при выборке
Выборка означает, что покупатель самостоятельно забирает товар на складе поставщика ( ст. 515 ГК РФ ). Когда переходит право собственности при выборке – вопрос спорный. Рассмотрим, что по данной теме нам говорит закон.
При выборке поставщик считается исполнившим обязанность передать товар не когда он фактически передан, а в момент предоставления в распоряжение покупателя ( абз. 3 п. 1 ст. 458 ГК РФ ). Эти моменты, как правило, не совпадают.
Товар считается предоставленным в распоряжение, когда поставщик поставил его на склад и направил покупателю уведомление, что он может его забрать. В этот момент по закону переходит риск случайной гибели, то есть если поставщик поместил товар на склад и уведомил об этом покупателя, то он уже исполнил свою обязанность по передаче. При этом если произошёл риск случайной гибели (например, склад затопило или он сгорел) по причинам, за которые ни одна из сторон не отвечает, то покупатель обязан оплатить товар.
В связи с этим рекомендуем покупателям согласовать переход риска случайной гибели в договоре.
Но сейчас речь идёт о переходе права собственности. Законом не установлено, что момент исполнения обязательств по передаче, переход риска случайной гибели и переход права собственности происходит в один момент. В связи с этим может возникнуть неопределённость.
С одной стороны, право собственности перешло к покупателю, поскольку поставщик обязанность его передать исполнил ( п. 1 ст. 223 , абз. 3 п. 1 ст.
458 ГК РФ ). При этом фактически товар не передан, соответственно, покупатель не является собственником ( п. 1 ст. 223 , п. 1 ст. 224 ГК РФ ).
В связи с этим рекомендуем прописать этот момент в договоре.
Вы можете, например, привязать перехода права собственности к моменту передачи продукции покупателю на складе поставщика.
Пример формулировки
Право собственности на товар переходит от поставщика к покупателю в момент фактического вручения товара покупателю или его грузополучателю на складе поставщика.
Переход права собственности на товар при оплате после поставки
В случае если товар оплачивается после поставки (постоплата, кредит, рассрочка), право собственности переходит по общему правилу – в момент передачи покупателю ( ст. 223 ГК РФ ).
Договором поставщик может защитить свои интересы, указав, что право собственности переходит только после полной оплаты. Так поставщик остаётся собственником и, если оплаты нет, может потребовать возврат товара (ст. 491 ГК РФ ).
Пример формулировки
Право собственности на товар переходит к покупателю после полной оплаты товара.
Обратите внимание, в случае перехода товара в собственность покупателя без оплаты, даже если ничего не прописано в договоре, возможны ограничения по пользованию. Речь идёт о залоге товара, проданного в кредит.
Из п. 5 ст. 488 ГК РФ следует, что проданный в кредит товар до момента его оплаты находится в залоге у поставщика, если иное не предусмотрено договором. Это означает, что, несмотря на то что покупатель уже является собственником с момента передачи, он по общему правилу не вправе отчуждать такой товар без согласия поставщика ( п. 2 ст. 346 ГК РФ ).
В интересах покупателя согласовать иные условия в договоре.
Пример формулировки условия
Товар, передаваемый по настоящему договору, не считается находящимся в залоге у поставщика.
Если в договоре такой формулировки нет, то товар будет находиться в залоге, но только если в договоре прописано, что он был продан в кредит.
Рассмотрим Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.06.2020 № Ф07-3226/2020 по делу № А21-12877/2018 . Продавец и покупатель заключили договор поставки оборудования, где указали, что поставка осуществляется в течение трёх дней после оплаты. При этом оборудование покупателю поставили, он его принял и подписал акт приёма-передачи, но оплату не произвёл. Продавец потребовал у покупателя вернуть оборудование, а затем обратился в суд.
Его требования не были удовлетворены. Из договора не следует, что оборудование было продано в кредит, наоборот, были согласованны порядок оплаты и поставки. То, что поставка была произведена до оплаты, не означает, что условия договора были изменены.
Соответственно, покупатель является собственником и имеет право распоряжаться товаром.
Подводя итог, рекомендуем согласовывать момент перехода права собственности в договоре. Такой вариант поможет избежать спорных ситуаций и найти взаимовыгодное решение для сторон.
Вопрос
Договором предусмотрено, что переход права собственности происходит после полной оплаты, при этом прописано, что покупатель имеет право распоряжаться товаром до полной оплаты. Может ли поставщик в случае неоплаты требовать у покупателя вернуть товар?
Ответ
Поставщик не вправе будет требовать возврата, так как договором предусмотрено, что покупатель к этому моменту может распоряжаться товаром.
При согласовании такого условия наступает исключение из общего правила ( ст. 491 ГК РФ ). Поставщик имеет право вернуть неоплаченный товар в случае, если покупателю не передано право им распоряжаться. В данной ситуации такой момент согласован до перехода права собственности.
Обратите внимание, поставщик не теряет право требовать от покупателя, не оплатившего товар, выполнения обязательства по оплате, неустойку, если она установлена договором, а также уплаты процентов в соответствии со ст. 395 ГК РФ .
Анастасия Чекмарева, преподаватель-юрист ООО «Что делать Консалт»
Как определить дату перехода права собственности на приобретенные МПЗ
Правильное определение даты перехода права собственности на приобретенные товары, сырье, материалы (далее — МПЗ), несомненно, важно. Напрямую это может повлиять на момент их принятия на учет, на стоимость МПЗ. А опосредованно — например, на НДС-расчеты.
Однако бухгалтеру подчас бывает очень непросто выяснить, в какой момент переходит право собственности на приобретенные МПЗ. Понятно, что для этого в первую очередь нужно читать договор. Только вот часто договора оказывается недостаточно.
Момент перехода права собственности договором определен
Идеальная ситуация, когда в договоре четко прописан момент перехода права собственности на МПЗ от поставщика к покупателю. Формулировки могут быть различными. Например, в момент «отгрузки со склада поставщика», «погрузки на борт судна», «прибытия на станцию назначения». Или, скажем, «в момент регистрации на таможне декларации на ввозимые товары».
В таком случае остается только правильно определить дату. Помогут здесь соответствующие документы (их копии). Например, отгрузочные документы поставщика, коносамент, железнодорожная накладная, импортная декларация на товары.
Момент перехода права собственности договором не определен
- если доставка входит в обязанности поставщика — на дату вручения МПЗ покупателю (грузополучателю);
- если договором предусмотрен самовывоз — на дату предоставления МПЗ в распоряжение покупателя на складе.
- если МПЗ доставляется перевозчиком (почтой) — на дату передачи МПЗ перевозчику или на почту;
- если покупатель получает МПЗ на основании товаросопроводительного документа продавца (например, складского свидетельства, коносамента) от третьего лица, у которого находится товар, — на дату передачи покупателю такого документа.
В этом случае нужно для начала выяснить, каким законодательством руководствоваться для определения момента перехода права собственности. Возможны следующие ситуации.
СИТУАЦИЯ 1. По вопросу перехода права собственности контракт прямо отсылает к какому-либо законодательству 3 . Если это российское законодательство, то действуют те же правила, что и в случае договора с отечественным продавцом. Если зарубежное, скажем страны поставщика, — за помощью можно обратиться к контрагенту.
СИТУАЦИЯ 2. В контракте не указано, право какой страны применяется к переходу права собственности. В таком случае момент перехода права собственности, по общему правилу, определяется:
- если контракт заключен в отношении МПЗ, находящихся в этот момент в пути, — законодательством страны, из которой были отправлены МПЗ 4 ;
- если контракт заключен в отношении прочих МПЗ — законодательством страны, где находилось имущество в момент заключения договора 5 .
В обеих ситуациях иностранным законодательством, по которому нужно определять момент перехода права собственности, оказывается обычно право страны продавца. А значит, именно его можно попросить разъяснить, как в его стране определяют момент перехода права собственности.
Инкотермс и переход права собственности
На практике бухгалтеры часто предпочитают идти по пути наименьшего сопротивления. Они не штудируют иностранное законодательство в поисках ответа. Вместо этого они признают переход права собственности на дату перехода рисков случайной гибели и повреждения товара.
А ее, в свою очередь, определяют в соответствии с условиями поставки по Инкотермс.
Инкотермс (Incoterms — International Commercial Terms) — международные правила толкования торговых терминов, наиболее часто используемых во внешней торговле, касающиеся прав и обязанностей сторон договора купли-продажи в отношении поставки проданных товаров.
Например, согласно условиям поставки CIP — г. Краснодар, Россия (Инкотермс 2000), риски утраты и повреждения товара переходят от продавца к покупателю в момент передачи товара продавцом перевозчику. Допустим, передача состоялась в Варшаве. Соответственно, и переход права собственности бухгалтер признает в день передачи МПЗ перевозчику в Варшаве.
А скажем, при условиях поставки DAF — п. Торфяновка Выборгского района, Россия (Инкотермс 2000), риски переходят в момент поставки товара в Торфяновку. И бухгалтер, опираясь исключительно на переход рисков по Инкотермс, признает переход права собственности в день, когда МПЗ прибудут в Торфяновку.
Но дело в том, что Инкотермс регулируют переход только рисков утраты или повреждения товара от продавца к покупателю! А значит, простое упоминание условий поставки по Инкотермс вовсе не говорит о том, что стороны договора определили дату перехода права собственности.
Тем не менее существует мнение, что такой подход имеет право на жизнь.
Из авторитетных источников
Ефремова Анна Алексеевна — Генеральный директор аудиторской фирмы ООО «Вектор развития»
«Насколько я знаю, в праве иных стран, в отличие от российского гражданского законодательства, момент перехода права собственности выделяется крайне редко. Дело в том, что в этом случае понятие перехода права собственности заменено понятием перехода рисков. Поэтому бухгалтер, признавая переход права собственности на дату перехода рисков утраты и повреждения товара по Инкотермс, делает все правильно.
И я не вижу необходимости что-то еще придумывать, кроме Инкотермс.
Посудите сами: если мы разделим моменты перехода права собственности и перехода рисков, то получатся неразрешимые коллизии. Пусть в сентябре при отгрузке в Сибири перешло право собственности на 10 т нефти, закачанной в трубопровод, а в октябре при пересечении границы или еще в какой-то момент перешли риски, но уже на 9 т нефти, так как 1 т «не доехала» (убыль). Покупатель считает себя обязанным оплатить 9 т. Кому тогда мы реализовали (передали в собственность) еще 1 т? Иными словами, нельзя передать право собственности отдельно от рисков, так как риски и есть бремя содержания собственности. То же самое будет и при покупке.
Так что бухгалтер, на мой взгляд, прав».
Иначе говоря, если бухгалтер вместо изучения норм иностранного законодательства по вопросу перехода права собственности будет ориентироваться на переход рисков по Инкотермс, у него есть все шансы угадать правильную дату.
Но чтобы не было коллизий и бухгалтер не выступал в роли гадалки, достаточно прямо прописать в договоре, что право собственности на товар у покупателя возникает на дату перехода рисков утраты и повреждения товара в соответствии с условиями поставки по Инкотермс.
Дата оформления ввоза на таможне и переход права собственности
Довольно часто вместо даты перехода права собственности (когда последняя контрактом не оговорена) бухгалтеры оперируют в учете датой оформления декларации на товары (или же датой выпуска с таможни). Например, при определении курса валюты для подсчета рублевой стоимости приобретенных МПЗ.
Но если в случае с рисками по Инкотермс получается, что не основанные на законе предпосылки приводят зачастую к правильному результату, то здесь все иначе. Законодательство ни одной страны не связывает переход права собственности на импортные товары с их таможенным оформлением. А значит, такой подход заведомо ошибочен.
Единственный случай, когда он может быть применим, — это прямое указание в контракте, что право собственности переходит в момент таможенного оформления.
Определение даты перехода права собственности — вопрос из области гражданского законодательства. Ее неправильное определение в первую очередь может повлечь разногласия с продавцом. Но вероятны и налоговые последствия.
Это довольно весомые доводы, чтобы убедить руководство в том, что нужно четко прописывать эту дату в договорах. А при необходимости — и внести изменения в уже действующие договоры. Особенно внешнеэкономические. Ведь понятно, что у бухгалтера нет ни желания, ни особых возможностей штудировать иностранное законодательство.
И даже если бухгалтер справится с этим, то в случае проверки ему придется объяснять это все еще и инспекторам. А это тоже не простая задача.
- п. 1 ст. 223, пп. 1, 3 ст. 224, ст. 458 ГК РФ
- п. 1 ст. 458 ГК РФ
- п. 3 ст. 1206, п. 1 ст. 1210, п. 2 ст. 1215 ГК РФ
- п. 2 ст. 1206 ГК РФ
- п. 1 ст. 1206 ГК РФ
- п. 1 ст. 1210 ГК РФ
- п. 3 ст. 1206, п. 2 ст. 1215 ГК РФ
В какой момент происходит переход права собственности на товар
1 декабря 2024 Регистрация Войти
6 декабря 2024
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
13 декабря 2024
Программа разработана совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Организация приобрела товар у поставщика на условиях поставки. Право собственности перешло к организации на железнодорожной станции загрузки товара «А» (июнь 2024 года). При этом организация перепродала товар покупателю, доставив его до станции разгрузки товара «Б» (июль 2024 года). Условия поставки товара — это поставка на железнодорожную станцию «Б».
В какой момент организация должна отразить переход права собственности на приобретаемый товар? Может ли она принять НДС к вычету с покупки в июне? В какой момент нужно начислять НДС с продажи товара: в июне 2024 года, поскольку фактически товар был отгружен в июне со станции «А», или в июле 2024 года, когда товар был доставлен покупателю?
В какой момент нужно отражать выручку: в июне или июле 2024 года?
Организация приобрела товар у поставщика на условиях поставки. Право собственности перешло к организации на железнодорожной станции загрузки товара «А» (июнь 2024 года). При этом организация перепродала товар покупателю, доставив его до станции разгрузки товара «Б» (июль 2024 года).
Условия поставки товара — это поставка на железнодорожную станцию «Б».
В какой момент организация должна отразить переход права собственности на приобретаемый товар? Может ли она принять НДС к вычету с покупки в июне? В какой момент нужно начислять НДС с продажи товара: в июне 2024 года, поскольку фактически товар был отгружен в июне со станции «А», или в июле 2024 года, когда товар был доставлен покупателю?
В какой момент нужно отражать выручку: в июне или июле 2024 года?
12 августа 2024
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Приобретенный у поставщика товар организация должна поставить на баланс (принять к учету) в момент приобретения на него права собственности (т.е. в июне 2024 г.), независимо от того, что товар фактически не поступает на склад организации.
Организация вправе в июне 2024 г. принять к вычету входной НДС по приобретенным в июне 2024 г. товарам. Для этого товары, участвующие в транзитной торговле, должны быть приняты к учету в июне 2024 г. Факт принятия на учет должен подтверждаться документально (необходимо иметь счет-фактуру и первичный документ).
В данной ситуации НДС с реализации следует начислить в июне 2024 г. на дату отгрузки товара.
Выручку от продажи товара следует признавать в учете в июле 2024 г. на дату перехода права собственности на товар к покупателю.
Обоснование вывода:
В соответствии с п. 143 ГОСТ Р 51303-2013 транзитная торговля — это форма товародвижения от производителя в места продажи или потребления, минуя склады посредников.
Гражданское законодательство не запрещает поставку товара от покупателя третьему лицу и отгрузку со склада производителя (п. 1 ст. 509 ГК РФ). Основу транзитной торговли составляет договор поставки (ст.
506 ГК РФ).
Транзитная торговля — это способ продажи, при котором торговая организация поставляет покупателю товар не со своего склада, а непосредственно от поставщика либо от производителя товара, при этом на склад торговой организации товары фактически не поступают. Операции, связанные с транзитной торговлей, являются двумя независимыми сделками. Поэтому при ее осуществлении торговая организация заключает два договора поставки: один — с поставщиком, у которого она приобретает товар, а другой — с покупателем, которому она поставляет товар (постановление Восьмого ААС от 03.04.2015 N 08АП-942/15).
Право собственности у приобретателя товара по договору купли-продажи возникает с момента его передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Данная норма установлена п. 1 ст. 223 ГК РФ.
Исходя из условий вопроса, при приобретении товара обязанность поставщика передать товар организации («транзитному» продавцу) считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику для доставки конечному покупателю (т.е. в июне 2024 г., на ж/д станции «А»), поскольку договором не предусмотрено иное (п. 2 ст. 458 ГК РФ, п. 1 ст. 509 ГК РФ). При продаже товара обязанность организации — «транзитного» продавца передать товар конечному покупателю считается исполненной в июле 2024 г. (т.е. в момент доставки товара на ж/д станцию «Б») (п.
1 ст. 458 ГК РФ).
При транзитной торговле организация обязана принять к учету товары, право собственности на которые к ней перешло, независимо от их поступления на склад организации. Для выполнения этого требования организации, осуществляющие торговлю транзитом, на практике часто отражают приобретение и выбытие транзитных товаров так же, как и товаров, поступающих на склад, на счете 41 «Товары». При этом Инструкция Минфина России по применению Плана счетов, утвержденная приказом Минфина РФ от 31.2000 N 94н, предусматривает оприходование товаров на счете 41 при прибытии их на склад.
Существует мнение, что поскольку в рассматриваемом случае товары на склад не поступают, отражение их в учете на счете 41 может быть признано налоговыми органами неправомерным, вследствие чего может быть оспорена правомерность отнесения стоимости товара на расходы при его продаже и предъявления НДС к вычету по этому товару (смотрите материалы: Транзитная торговля: оформление, учет, налогообложение (Т. Бурсулая, журнал «Налоговый учет для бухгалтера», N 6, июнь 2012 г.); Транзитная торговля (В. Малышко, «Практический бухгалтерский учет», N 6, 7, июнь, июль 2013 г.)).
Специалисты предлагают во избежание налоговых рисков целесообразно для отражения операций приобретения и продажи транзитных товаров использовать счет 45 «Товары отгруженные». Данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете.
Если организация будет использовать счет 45 «Товары отгруженные», то отражение операций по приобретению транзитных товаров может быть оформлено следующими проводками:
на июнь 2024 года:
Дебет 45 Кредит 60, 76
— приняты к учету товары в пути;
Дебет 19 Кредит 60, 76
— выделен НДС;
Дебет 68/НДС Кредит 19
— НДС предъявлен к вычету.
Такой порядок отражения операций полностью соответствует Плану счетов.
При этом имеет смысл отметить, что План счетов для коммерческих организаций не является документом нормативно-правового характера, он устанавливает только единые подходы к применению бухгалтерских счетов и отражению хозяйственных операций на счетах (смотрите письмо Минфина России от 15.03.2001 N 16-00-13/05).
Поэтому применение счета 41 или 45 является правом организации. Например, предлагается следующий подход: чтобы отделить приобретенные для транзитной торговли товары от товаров, хранящихся на складах организации, в аналитическом учете к счету 41 ввести субсчет «Товар транзитный» (Транзитная торговля (О.В. Новикова, «В курсе правового дела», N 14, июль 2011 г.) (раздел Бухгалтерский учет)).
Налоговый учет
НДС
Вычет «входного» НДС
Порядок исчисления и уплаты НДС установлен гл. 21 ГК РФ. Итак, налогоплательщик, осуществляющий транзитную торговлю, имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст.
171 НК РФ налоговые вычеты в общем порядке (п. 1 ст. 171 НК РФ). Для правомерности применения вычета им должны быть соблюдены следующие обязательные условия:
— товары приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, а также с целью перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ);
— товары приняты на учет, имеются в наличии соответствующие первичные документы (абзац 2 п. 1 ст. 172 НК РФ);
— налогоплательщик располагает счетом-фактурой, выставленным продавцом товаров (абзац 1 п. 1 ст. 172 НК РФ).
Вместе с тем НК РФ не определяет термин «принятие к учету» и не регламентирует порядка определения даты принятия приобретенных товаров к учету, что создает неопределенность в ситуациях, когда право собственности на товар переходит к покупателю в момент отгрузки (в общем случае согласно п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 224 ГК РФ, ст.
458 ГК РФ), но товар на склад не поступает. По мнению судей, в целях исчисления НДС моментом постановки товара на учет может считаться момент отражения данных о его движении на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета (смотрите постановление ФАС Московского округа от 26.12.2008 N КА-А40/12250-08).
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 26.09.2008 N 03-07-11/318, моментом принятия товаров на учет в целях НДС следует считать фактическую дату оприходования товаров, поступивших в организацию, на основании соответствующих первичных документов (смотрите также письмо Минфина России от 13.07.2016 N 03-07-13/1/41057).
Отвечая на вопрос о правомерности принятия к вычету НДС по товару, находящемуся в пути, не оприходованному на склад, если право собственности на него перешло к покупателю с момента отгрузки товара со склада поставщика, Минфин лишь сообщает, что «вычет налога производится после принятия на учет товаров с учетом особенностей, предусмотренных НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов (письмо Минфина России от 04.03.2011 N 03-07-14/09).
Таким образом, можно прийти к выводу, что суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров, к вычету не принимаются, пока товары не приняты к учету (не оприходованы) покупателем, и при отсутствии соответствующих первичных документов и счета-фактуры. Данную позицию поддерживают как налоговики (смотрите материал: Вопрос: Правомерно ли применение налогового вычета НДС по товарам, находящимся в пути? (Управление ФНС России по Алтайскому краю, октябрь 2012 г.)), так и судьи*(1).
Следовательно требования, предъявляемые Налоговым кодексом в отношении применения налоговых вычетов, еще раз свидетельствуют о том, что товары, участвующие в транзитной торговле, должны быть приняты к учету. Факт принятия на учет должен подтверждаться документально (необходимо иметь счет-фактуру и первичный документ). Согласно действующему налоговому законодательству, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС не зависит от фактического поступления товара на склад (аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 08.06.2009 N А56-34140/2008).
Смотрите также материал: Торгуем транзитом (С.В. Манохова, журнал «Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение», N 3, март 2011 г.).
Поэтому организация вправе в июне 2024 г. принять к вычету входной НДС по приобретенным в июне 2024 г. товарам. Для этого товары, участвующие в транзитной торговле, должны быть приняты к учету в июне 2024 г. Факт принятия на учет должен подтверждаться документально (необходимо иметь счет-фактуру и первичный документ).
Начисление НДС при реализации
В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
— день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
— день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
В п. 14 ст. 167 НК РФ установлено, что в случае, когда моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или передачи имущественных прав в счет поступившей ранее предоплаты также возникает момент определения налоговой базы. Таким образом, если налогоплательщик сначала получает аванс, а уже потом отгружает товары (выполняет работы, оказывает услуги, передает имущественные права), то налоговая база по НДС определяется им дважды: на день получения предоплаты и на день отгрузки.
Если же налогоплательщик не получает авансов в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, то налоговая база по НДС определяется им на день отгрузки.
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией признается передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. При этом для целей исчисления НДС имеет значение момент определения налоговой базы (момент «отгрузки»), а не момент перехода права собственности (смотрите письма Минфина России от 24.01.2019 N 03-07-11/3850, от 28.08.2017 N 03-07-11/55118, от 06.10.2015 N 03-07-15/57115, от 11.03.2013 N 03-07-11/7135, определение ВС РФ от 18.03.2020 N 304-ЭС20-2124, постановление Девятого ААС от 11.04.2019 N 09АП-10878/19).
В налоговом законодательстве не разъяснено понятие «отгрузка». В соответствии со ст. 11 НК РФ и п. 1 ст.
509 ГК РФ под отгрузкой для целей исчисления НДС следует понимать фактическую передачу товаров. Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Представители Минфина России и налоговых органов в своих разъяснениях неоднократно отмечали, что применительно к исчислению НДС датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика (организацию связи) для доставки товаров покупателю (смотрите письма Минфина России от 24.09.2021 N 03-07-11/77929, от 20.04.2020 N 03-07-11/31326, от 13.04.2020 N 03-07-08/29314, от 14.03.2019 N 03-07-11/16880, от 13.09.2018 N 03-07-11/65606, от 28.08.2017 N 03-07-11/55118, от 06.10.2015 N 03-07-15/57115 и др., ФНС России от 28.07.2014 N ЕД-4-2/14546, от 11.04.2012 N ЕД-4-3/6103@). Поддерживают данную позицию и арбитражные суды (смотрите постановления Третьего ААС от 29.05.2020 N 03АП-1498/20, Седьмого ААС от 24.04.2017 N 07АП-2377/17, Девятого ААС от 24.12.2019 N 09АП-70671/19, от 08.02.2017 N 09АП-66615/16 и от 10.02.2014 N 09АП-47061/13 и др.).
Таким образом, в целях исчисления НДС у налогоплательщика — транзитного продавца моментом определения налоговой базы считается та дата, которая указана в отгрузочных документах (т.е. в данном случае это июнь 2024 г.). Следовательно, в данной ситуации НДС с реализации следует начислить в июне 2024 г. на дату отгрузки товара.
Пример отражения операции в бухгалтерском учете смотрите в Энциклопедии решений. Учет при реализации товаров с особым переходом права собственности.
Налог на прибыль
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Доходом для торговой организации по договору поставки является выручка от продажи товаров. При использовании метода начисления датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг) независимо от фактического поступления денежных средств (п.
3 ст. 271 НК РФ), т.е. доход считается полученным в момент перехода права собственности от «транзитной» организации к покупателю.
Право собственности на товар по общему правилу возникает с момента его передачи (п. 1 ст. 223 ГК РФ).
Передачей товара является его вручение. Но «транзитная» организация не может непосредственно передать (вручить) товар покупателю, потому что товар на свой склад она фактически не получает.
Если товар нельзя передать лично (вручить), моментом его передачи в соответствии с п. 1 ст. 224 ГК РФ является сдача товара перевозчику для доставки на склад получателя. Но при транзитной торговле торговая организация не сдает товар перевозчику.
Это делает поставщик при отправке товара со своего склада.
В договоре поставки необходимо четко определять момент перехода права собственности на товар от торговой организации к покупателю. Это позволит торговой организации, применяющей метод начисления, правильно определить дату возникновения дохода от реализации товаров.
Так, например, если в условиях договора поставки моментом перехода права собственности установлена передача товара покупателю на ж/д станции «Б» (станции разгрузки товара), доход у транзитной организации, применяющей метод начисления, появится именно в этот момент (т.е. в данном случае это июль 2024 г.). То есть выручку от продажи товара следует признавать в учете в июле 2024 г. на дату перехода права собственности на товар к покупателю.
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Вопрос: Бухгалтерский учет и НДС при покупке-отгрузке лома в рамках транзитной торговли, с особыми условиями перехода права собственности (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2021 г.);
— Вопрос: Какие документы необходимо выдать при поставке, когда право собственности на товар переходит на складе покупателя во время приемки? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2024 г.)
— Вопрос: Какими перевозочными документами должен сопровождаться товар в случае транзитной торговли, если товар доставляется грузоотправителем конечному грузополучателю: собственным транспортом или с привлечением перевозчика? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2024 г.)
— Вопрос: Заполнение реквизита «Грузополучатель» в товарной накладной и в счете-фактуре при транзитной торговле в ситуациях: поставщик доставляет груз до терминала сторонней организации, самовывоз товара транзитным поставщиком со склада поставщика;
— Отгружаем товар через дилера (И. Стародубцева, журнал «Новая бухгалтерия», выпуск 8, август 2019 г.);
— Энциклопедия решений. Момент определения налоговой базы по НДС;
— Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Тимашевская Елена
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации «Содружество» Мельникова Елена
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
————————————————————————-
*(1) Смотрите постановления АС Центрального округа от 09.10.2017 N Ф10-3924/2017 по делу N А23-7099/2014, АС Волго-Вятского округа от 03.06.2015 N Ф01-1244/15, ФАС Северо-Западного округа от 24.10.03.2009 N 17АП-918/09.
Товар меняет собственника: когда оформлять документы
По договору поставки право собственности на товар переходит от продавца (наша организация) к покупателю в момент поступления товара на склад покупателя. Товар перевозится железнодорожным транспортом. В какой момент необходимо выписывать накладную ТОРГ-12 и счет-фактуру: в момент отгрузки товара в вагон железной дороги или в момент перехода права собственности на товар?
1. Товарная накладная формы N ТОРГ-12 применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается у организации-продавца и является основанием для их списания.
Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей (Альбом унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденный Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132).
Поскольку право собственности переходит в момент поступления товара на склад покупателя, до этого момента продавец несет все риски утраты или порчи товара при его транспортировке. В то же время дата заполнения накладной ТОРГ-12 (как будет показано ниже, и дата выписки счета-фактуры) не связана с моментом перехода права собственности. Тем более, что этот момент может быть установлен в договоре совершенно любой, например после полной оплаты или через год после отгрузки.
Строго говоря, накладная ТОРГ-12 должна быть составлена в определяемый в соответствии со ст. 458 ГК РФ «момент исполнения обязанности продавца передать товар». К сожалению, вы не указали условия договора о доставке товара, поэтому придется рассмотреть возможные варианты.
Если вашим договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара, то обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу (если иное не предусмотрено договором купли-продажи) (п. 1 ст. 458 ГК РФ).
В этом случае накладная должна подписываться вашим представителем на складе покупателя.
Однако на практике при отгрузке проверенным покупателям не очень больших партий товара продавец не направляет на станцию назначения и на склад покупателя своего экспедитора, а высылает накладные и другие документы вместе с товаром. Покупатель же, приняв товар, проставляет дату и подпись в двух экземплярах накладной ТОРГ-12 и высылает один экземпляр в адрес продавца.
Если из вашего договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное (п. 2 ст. 458 ГК РФ).
По нашему мнению, в этом случае накладную ТОРГ-12 нужно выписывать на дату сдачи товара железной дороге.
2. При реализации товаров соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Понятия «отгрузка» и «день отгрузки» не определены в Налоговом кодексе РФ, да и вообще не определены законодательно.
По мнению ФНС России, изложенному в письме от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@ (согласовано с Минфином России), датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи).
Таким образом, если товар отгружается в адрес покупателя или его представителя для транспортировки по железной дороге, то, по мнению налоговых органов, днем отгрузки покупателю товара будет считаться день приема товара перевозчиком, указанный в железнодорожной транспортной накладной, причем независимо от момента перехода права собственности, условий доставки, момента исполнения обязанности продавца передать товар и составления накладной ТОРГ-12. Именно с этого дня предлагается отсчитывать пять дней для составления счета-фактуры.
На практике счет-фактура зачастую выписывается в день заполнения железнодорожной накладной и вкладывается в пакет документов, сопровождающих товар.
В рассматриваемой ситуации реализация происходит в момент поступления товара на склад покупателя. Если следовать разъяснениям налоговиков, налоговая база по НДС возникает раньше объекта налогообложения. В целях разрешения подобных налоговых казусов в настоящее время рассматривается законопроект, вносящий изменения в главу 21 НК РФ.
И. МАКАЛКИН,
ведущий эксперт АКДИ «ЭЖ»